一个优秀的高级财务人员应该具有T型的知识结构，包括与所从事财务工作紧密相连的，如财务报告、财务分析、风险管理、成本管理、预算管理、购并与重组、税收筹划、内部控制等专业知识
2003年5月1日，通用汽车任命原首席财务官瓦格纳为董事长兼CEO，这位并非地道底特律“汽车人”出身的财务人，开始成为全球最大的汽车制造商的掌舵者。瓦格纳1977年开始其在通用的职业生涯，最初在位于纽约的财务办公室任分析员，继而先后到通用汽车的巴西公司、加拿大公司，前加拿大通用雪佛兰—庞蒂克集团以及通用汽车欧洲业务部工作过。1992年成为通用CFO，1998年任通用COO，2000年6月任通用CEO，2003年兼任通用董事长。
据不完全统计，《财富》500强企业中，大约有1/3的CEO都做过CFO以及相似的角色。在国内，这样的例子也不罕见，越来越多的CFO开始了华丽转型的进程。原新浪CFO曹国伟(微博)、原联想集团(微博)CFO马雪珍、原中海油CFO邱子磊、原携程CFO沈南鹏(微博)等，如今都已成为其行业优秀的CEO。
由此可以证实一个趋势的发生：现代财务人员已不再局限于企业后台，即传统的“反映与监督”岗位，而是迅速奔向企业前台，就位于参与战略制订、经营决策等更高层面的现代企业管理角色。
财务人员转型的原因
进入21世纪以来，随着国际经济环境的变化和科学技术的飞速发展，越来越多的事实显示，财会行业的规模日趋缩小，企业对财务人员的需求也在逐渐减少，并不断走向高端化，客观上要求财务人员必须实现转型发展。
具体可从四个方面来分析：
1、经济环境新变化。
据2010年4月IBM(微博)商业价值研究院发布的调查报告，超过60%的CFO正在计划进行重大变革，以适应新的经济环境。此次调查显示，特别是金融危机之后，CFO在企业的政策决定和给出建议方面正在扮演越来越重要的角色。
2、财务工作信息化。
财会工作系统广泛应用信息技术，不但提高了财会业务的工作效率，降低企业运营成本，而且将整个经营活动都纳入财务管理体系，真正实现了事前预算、事中控制、事后反馈的全过程动态管理。普华永道的一项调查显示，1990年代中期财务人员规模曾仅次于销售人员，但截至2006年时平均已消减了30%。随着财务管理信息化的推进，特别是企业采用ERP以后，财务人员势将进一步精简并向高端化发展。
3、会计准则国际化。
会计准则国际化后，很多公司减少了会计政策调整、并购处理、合并财务报表等大量复杂的财务会计日常工作。比如，中国银行同时香港和内地上市，由于两地会计准则的差异，本来有30多人在做该项调整工作;但随着会计准则的国际化，目前两地会计准则的差异基本上没有了，这些专职财务人员显然就需要转型。
4、企业运营金融化。
金融化背景之下，全球资本市场高度发达自由，金融工具和金融衍生工具创新不断，层出不穷，企业可以利用金融工具创造价值，也可以利用金融工具规避风险，这就提高了企业运营的复杂性和操作难度，要求企业的财务人员兼具管理创新和专业知识，成为多元化知识结构的复合型人才。
比如中煤能源集团有限公司总会计师彭毅，在其股份公司CFO 任上，就以独到的专业眼光采用了大额协议存款与港币远期利率相挂钩的保值工具，在人民币升值 8%-10%的情况下，照样挣到了两个亿。相比之下，一些企业募集的港币资金都因人民币升值而造成了相当大的亏损。
财务人员的转型之路
瓦格纳在通用汽车从财务工作人员一直干到董事长兼CEO,前后花了26年的时间。其成功的经历显示，财务人员角色的转换升级，不仅仅需要时间的磨练，更要求其素质的提高，以适应企业运营、管理和发展盈利的需要。
具体而言，应具备四个基本条件：
1、具有沟通协调能力。
财务人员在公司治理中的责任，是正确处理好以下几个关系：一是外部受托责任与内部受托责任的关系;二是法律责任与经营责任的关系;三是监督责任与管理责任的关系。
在高效的公司治理结构中，董事会把财务监督和业绩评价的责任托付给了CFO，CFO就应当对董事会所关心的财务问题及时给出明确的说明，以便董事会进行决策。同时，CFO作为管理层成员，应在经营方面对CEO负责，同时争取CEO的支持与帮助，并提出建设性的意见和建议，共同做好管理工作。为此，CFO应当在董事会和CEO两方面找准角色定位，达到监督与管理两者的平衡;要在董事会和管理层之间做好沟通协调工作，以降低信息不对称的风险，进而降低委托代理成本。
2、具有战略规划能力。
由于财务人员比较了解企业的家底，并具有财务知识基础，较易于做好定量分析，能够站在企业全局的角度，规划企业的财务资源，为实现企业的战略目标提出建设性意见。因此，财务人员的转型升级，必须具有战略思想与发展的眼光，将公司价值最大化的目标与公司战略相结合，重新设计财务业务处理流程，协助管理层制订、实施财务战略。优秀的财务人员要成为积极的决策参与者，特别是在涉及财务的战略事项上发挥决策作用。应从运营层面考虑问题，站在管理者的角度思考问题，提出问题，分析问题，提出解决问题的可行方案。同时对市场和数据具有独特的解读能力，并为之进行战略规划。
3、具有风险管控能力。
企业经营过程中会遇到宏观经济环境的系统风险、政策风险，还会遇到市场风险、经营风险、财务风险、外汇风险和控制风险，财务人员必须从战略高度认识、防范和规避风险。
企业最大的风险就是投资决策风险。因此，在投资过程中，财务人员要做好尽职调查、项目评价、并购方案选择等工作，以控制投资风险，尽可能提高经济效益，为谈判打下基础并提供有力支持，为董事会决策提供及时、充分、有效的信息。在决策过程中，要对项目作出详细测算，对经济效益进行评估。比如，在实业投资和兼并收购时，除了做好技术、工艺、政策等方面的评价之外，最重要的一条就是项目到底有没有收益。为此，财务人员应具有风险管控能力，认真做好测算预测，编制有效的可行性分析报告，并进行科学决策。并通过内控来提高企业经营效率，促进其长远发展。
4、具有完善的知识结构。
2008年，斯图尔特猎头公司在调查了《财富》500强公司CFO的会计资格证书之后发现，仅有15%的CFO是注册会计师，40%拥有MBA学位，5%有会计学历证书。也就是说，随着财务人员工作领域的不断扩大，其知识结构也在发生很大的改变。财务人员必须加强业务学习，掌握新财务理念和方法，逐渐完善财务知识体系，以适应市场发展要求，这样才能在错综复杂的经济关系中作出准确的判断和会计处理，及时提供可靠的财务信息。
财务人员不仅仅要掌握财务领域的知识，而且要涉猎与财务有关领域的知识。一个优秀的高级财务人员应该是具有T型的知识结构，包括与所从事财务工作紧密相连的，如财务报告、财务分析、风险管理、成本管理、预算管理、购并与重组、税收筹划、内部控制等专业知识，还包括价值管理、战略管理、公司治理、信息技术、营销管理、投融资、企业法律、国际商务、谈判技能、资产管理等相关知识。
通过对财务管理能力评估，按照财务管理人才转型程度来划分不同的成熟度层级，并对处于不同层级的企业或部门提出相应的改进措施，以此推动财务管理人才整体转型
独特的财务管理能力难以被竞争对手所复制和模仿, 在竞争日趋激烈、复杂多变的环境中使企业保持竞争优势。然而，财务管理能力的建设是通过企业自身不断学习、创新和磨练而成的，归根到底是以人才的培育为基础的。因此，对财务管理人才的转型提出了更高的能力要求。
财务管理能力与人才转型的关系
一个企业的财务管理要实现发展转型，目前来说，对财务人才大致提出了以下要求：
(一)财务决策能力
如果财务管理按程序划分，事前管理的重心是财务决策;事中管理的重心是财务控制;事后管理包括财务考核，这就要求财务管理者全面了解企业的经营活动，参与企业决策、控制和考核等管理。
(二)信息整合能力
财务的角色从传统的记账员转化为支持经营的管理者, 其任务是既能提供历史数据，又能提供财务计划预测信息，还能通过信息平台的整合保持信息的连贯性。
(三)学习和持续改进能力
企业应该经常重新审视自己的财务管理能力，不断优化业务过程，更好地提高企业价值。
本文通过引入财务管理能力成熟度模型，来探讨推动企业财务人才转型，使其能力取得实质性的提升。
依靠能力成熟度模型的财务人才转型
能力成熟度模型(Capability Maturity Models)是由美国卡内基·梅隆大学工程学院联合行业协会与政府，在1980年代研发成功的。所谓财务管理能力成熟度模型就是通过对财务管理能力评估，按照财务管理人才转型程度来划分不同的成熟度层级，并对处于不同层级的企业或部门提出相应的改进措施，以此推动财务管理人才整体转型。
(一)五个成熟度层级的财务管理人才特征
第一层级，亦称初始级：建立了基本的会计核算体系，有基本的费用支出管理规定，人员机构也基本配齐，但仅仅是应付工商、税务等部门的要求，没有达到日常业务管理的基本要求。
第二层级，亦称控制级：对于发现的问题能一事一议，但往往通过对制度的随机制订、补充、修改来实现控制与管理，目前的财务管理水平虽然能履行日常基本工作，但无法满足经营发展对财务管理的要求。
第三层级，亦称规范级：建立了财务管理体系框架，明确了财务机构建设、财务与管理会计规范、资金管理、成本管理的方向，注重梳理流程与文档资料(交易信息)的管理，并开始关注信息系统的应用等，目前的财务管理水平还无法支撑企业面临多变的环境和挑战。
第四层级，亦称价值管理级：开始建立以计划与预算为核心的价值管理体系，并开始注重信息系统的集成、开发与应用。与业务部门结成了紧密的“伙伴”关系，建立了比较完善的内部控制系统，并能够为公司在不确定环境里提供专业的财务管理决策支持，并帮助企业识别某些提升业绩的机会。
第五层级，亦称持续优化级：在财务管理方面处于领先前沿，并以投资、并购和筹资服务管理为公司的价值创造，具备在不确定环境中可自我完善、迎接挑战和可持续发展的竞争优势。
(二)五个财务人才发挥作用的关键领域
第一、财务治理领域：财务治理是整个公司治理结构的重要方面，需要明确董事会和管理团队各自在配置公司财权的职责，董事会、管理层、财务部门以及非财务部门应该具有的财务管理能力，以及有关实现财务管理和决策科学化的一系列制度安排。主要包括政策制订与执行、风险管理两大任务。
第二、财务规划领域：财务规划是公司战略制订与实现的有力保障，需要财务预测、日常资金支出和投资计划、筹资管理、现金流和损益表的预测等各方面的专业支持，以保障战略的可行与实现。
第三、财务决策领域：需要分析企业自身的开支和成本动因，以及其他主要竞争对手的资金配置和成本，更好地理解这些信息对其决策的影响。
第四、财务和绩效报告：绩效提升是公司经营管理所追求的重要结果。财务和绩效报告主要包括会计核算、财务分析与报告和利益相关者管理三大任务。
第五、基础建设领域：财务部门需要加强下属单位财务管理的基础建设，主要包括财务信息系统管理和财务组织管理两大任务。
(三)八项财务管理人才实施的关键任务
从上述五个关键领域中规定八项关键任务：制度制订与执行、财务规划、资本优化、风险管理、会计核算、财务分析与报告、利益相关者管理、财务组织管理。从中再细化出28个财务管理工作流程，使之具体化;还可进一步细分为工作子流程和若干项财务管理活动。按照这28个工作流程，可进行5个成熟度层级的评估。
财务管理能力成熟度模型的运用
财务管理能力成熟度模型的运用可分以下6个步骤：
(一)成立评价小组
在公司层面成立以财务总监为首的财务管理能力成熟度模型评价小组，成员包括财务、会计、审计和主要业务人员等。指定各级工作责任人，负责日常工作的落实和推进。
(二)收集资料
评价小组向被评价单位发放资料收集清单，涵盖8项财务管理关键任务。这些资料应在现场评价前一周提交给评价小组。
(三)问卷调查
评价小组确定被评价单位的问卷调查对象名单，调查问卷可以由评价小组通过现场访谈和资料浏览来完成;也可以由被评价企业的管理人员如实填写问卷。
(四)评估和预测目前和未来成熟度层级
以成熟度层级的定义为指引，运用模型来汇总关键任务的评价结果，并计算出每项关键任务下每个工作流程的最适当的成熟度分值。在8个关键任务汇总平均分确定之后，再根据其按部门业务性质、发展阶段、总体要求等确定的各方面权重，计算出被评价单位的最后综合得分。由此确定目前的成熟度层级，并预测其未来成熟度层级。
(五)设计财务管理能力成熟度提升的路径
财务管理能力成熟度层级评价结果将作为人才转型评估的依据，由此规划其所期望的状态以及提升目标。必须强调，要求每个被评价单位都做到第5个层级是不合适的，也没有必要，因为某些情况下，达到第五个层级并不是成本有效的，与期望的效果并不形成正比。
(六)持续改进
被评价部门或企业在收到财务管理能力成熟度评估报告后，应根据评估报告拟定提升改进计划，评价小组将对此作出备案和意见反馈，并在完成时点进行抽检，把结果写入下一次评估报告。
大多数国有企业的财务管理人员仍然以“核算型”、“守财型”、“执行型”为主，距离 “管控型”、“理财型”、“决策支持型”尚存在很大的差距
近几年来，国有企业的财务管理一直在悄然进行着变革与突破，管理领域不断丰富深化，信息化水平也在不断提高，相应地，财务管理人员的职能也发生了很大的变化。
如何在财务管理的变革突破中成功实现财务管理人员的升级转型，已经成为突出而又现实的重要问题。本文拟从三个方面进行分析，提出一些具有可操作性的对策建议。
新形势下财务管理人员转型的必要性
随着国资监管的不断加强，企业法人治理结构的不断完善，财务工作已经实现了从会计核算到财务管理的转变，面对新的工作要求，财务管理人员的转型发展显得尤为迫切，主要体现在以下几个方面：
一是加大国资监管的需要。近几年，国资监管的力度逐步加大，监管思路也在不断创新和完善。包括全面实施新企业会计准则;大力推行全面预算管理，注重“事前、事中、事后”闭环管理;加大资金集中管理力度，控制企业资金风险;不断深化财务风险预警指标体系建设。所有这些监管措施的贯彻执行，要求财务管理人员具有更高的专业素质。
二是深化企业法人治理结构的需要。近几年来，在国资委的指导下，企业不断推进董事会建设，积极规范和完善法人治理结构，在此过程中，企业财务总监和财务部门的工作职能得到了进一步的规范和加强。财务管理不单单是企业经营过程中的附属职能，而决定着企业财务资源配置的取向和模式，进而影响企业经营活动的行为和效率。对财务管理人员服务企业战略的能力和价值创造的能力提出了更高的要求。
三是强化财务管控的需要。企业面对激烈的竞争环境以及对价值最大化的追求，对财务管理人员在价值管理实践中的核心、关键作用提出了更高要求。财务管理人员要立足全局，深入业务各个层面，建立信息沟通渠道，真正实现财务管控，必须具备良好的业务协同能力和信息技术水平。
国企财务管理人员升级转型面临的瓶颈
然而，在现有条件下，财务管理人员的升级转型还面临着很大的挑战。
首先，目前部分国有企业因承担一定的社会职能，未能完全按照自身的意愿或市场化手段来经营，财务管理的意识和意愿存在不足;不少国有企业内部的法人治理结构、决策机制等仍未健全，财务管理的能力还存在很大的差距;加上约束、激励机制的缺陷，导致企业自身推动财务管理的动力不足;财务管控信息化也有很长的路要走。
其次，财务管理人员的传统职能局限也越来越突出。目前大多数国有企业的财务管理人员仍然以“核算型”、“守财型”、“执行型”为主，距离“管控型”、“理财型”、“决策支持型”尚存在很大的差距;在重业务轻管理的倾向影响下，财务管理人员的价值创造职能还没有充分发挥出来。现行教育体系下，财务管理人员对会计核算方面的知识比较熟悉，但财务管理方面的能力则相对薄弱，尤其缺乏参与企业经营管理和战略决策的能力。
首先是重点加强财务管理趋势研究，为财务管理人员转型发展指明方向。国资委要充分利用自身的政策优势和资源优势，研究制订适合国有企业特点的管理制度和规范，在指导企业提升财务管理水平的同时，也成为财务管理人员转型发展的明确导向。
其次是重点加强财务总监制度建设，为财务管理人员转型发展提供服务。国资委曾出台财务总监管理暂行规定，有力推动了财务总监履职环境的改善和功能角色的转变，但在理念、意识、专业素养、决策能力等方面还需要一个不断提高的过程。为此，学习借鉴国外企业首席财务官制度的先进理念和经验，重点在委派和考核方面有所突破和创新，提高国资财务管理人员尤其是财务总监的整体素质和水平。
从企业层面，要为财务管理人员转型提供成长的空间和平台。
首先，要更加突出财务战略在企业战略中的地位。企业高层要把企业的绩效考核与财务战略的推进程度结合起来，通过财务战略的实现推动企业战略目标的实现;要配备能满足企业战略发展需求的财务队伍，进一步创新人才选拔、培训、使用的机制，加大对财务管理人员的培养力度。同时，要为成功转型的财务管理人员提供合适的平台，促进财务管理人员为企业创造价值。
其次，要更重视企业的财务信息化建设。财务信息化是财务管理人员转型的主要推动力，也是财务管理发展的必然趋势。目前，国资委正在加快出台财务信息化建设的指导意见，企业应以此为契机，大力推进财务信息化建设，打造财务管控平台。要以企业价值为驱动，以全面预算管理为主线，以资金管理为抓手，以风险预警为关键控制点，整合企业资源，通过项目计划控制全面预算、全面预算控制资金计划、资金计划控制融资计划、融资计划控制融资实施、融资实施控制项目支付，真正实现财务管控上平台;从实现企业价值和风险管控双重导向出发，把财务管控体系精细化、颗粒化，并把相关价值指标和风险指标分布到业务流程的各个时间和空间节点去，真正发挥“预防”、“预警”的作用。
从财务自身角度，要为升级转型打下全面的基础。
对财务管理人员而言，转型升级关键是要更新思想观念。要有积极主动的财务意识和管理意识，能站在财务战略的高度去思考和解决问题。同时，又要有创新意识，在从传统核算型向价值创造型转变的过程中，努力将传统的职能管理与业务协同的价值管理相结合。财务管理人员不再是业务人员的“对立面”，而是其最佳合作伙伴;要把财务分析管控与企业战略决策支持结合起来，不仅要关注财务指标，还要关注非财务指标;不仅要关注硬资产价值，还要关注软资产价值;不仅要关注过去，更要关注未来。
与此同时，要及时更新财务人员的知识能力：一要提升综合管理水平。要适应职能的转变，财务管理人员既需要具备扎实的会计和财务专业基础，还需要掌握金融、法律、内控、信息技术等相关专业知识。二要提升信息技术和信息管理能力。随着企业ERP系统的普及应用，财务管理人员要切实掌握信息化技术，充分利用信息化手段，不断提高对各类信息的管理、分析和应用能力。在落实公司战略目标、管控业务运营、控制全面风险等方面发挥更大的作用，从而真正实现从传统财务管理到价值创造的突破和跨越。
企业应当结合其自身的情况、重组交易的具体方案、证监会及交易所的适用规定等进行综合考虑，以备考模拟结果不会误导报表使用者对重组交易的理解为大前提进行编制
鼓励上市公司以股权、现金及其他金融创新方式作为兼并重组的支付手段,拓宽兼并重组融资渠道,是国家推动资本市场并购重组,深化体制机制改革的一个方向。根据《上市公司重大资产重组管理办法》(以下简称《重组管理办法》)的有关规定,在上市公司进行重大资产重组时,应当依据交易完成后的资产、业务架构编制上市公司备考财务报表。此前已经与大家一起分析了备考财务报表的基本原则和编制基础等相关会计问题。本期我们将继续讨论与备考调整有关的常见问题。
统一会计政策及会计期间
当拟收购业务/资产的原有会计政策及会计期间与编制备考财务报表的报告主体存在差异时,需要按照报告主体的会计政策及会计期间所作的相应调整,或者按照报告主体的会计政策及会计期间另行编报。
合并抵销调整
由于报告主体和拟收购业务/资产的历史财务信息均是以各自为会计主体进行会计核算的结果,分别从报告主体本身和拟收购业务/资产本身反映其各自在一定会计期间的财务状况、经营成果和现金流量。因此,在以各自历史财务信息为基础计算的各财务报表项目的加总金额中,难免含有重复计算的因素。因此,编制备考财务报表时,就需要将这些重复的因素予以剔除。
公允价值调整
1.同一控制企业合并
当上市公司向最终控制方或者同受最终控制方控制的企业收购业务时,会计上通常将此类交易归类为同一控制下企业合并。对于同一控制下的企业合并,企业会计准则中规定的会计处理方法类似于权益结合法。在该方法下,将企业合并看作是两个或多个参与合并企业权益的重新整合。最终控制方在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化。除国有企业改制等特殊原因外。合并方在合并中取得的被合并方的各项资产、负债应维持原账面价值不变。因此,在资产重组的过程中,上市公司虽然会基于拟收购业务/资产的公允价值来进行交易的定价,但是该公允价值并不会反映在上市公司的备考财务报表中,所以,相应的会计处理也比较简单。
2.非同一控制企业合并
然而,当上市公司向第三方集团收购业务时,也就是会计上称之为非同一控制下企业合并时,就会出现比较复杂的情况。根据企业会计准则的相关规定,购买方在非同一控制企业合并取得的可辨认净资产应当根据公允价值入账,公允价值通常为经过具有证券相关业务资格的资产评估机构出具的并经国家有关部门备案的资产评估报告所确定的评估值为依据确定。
假设上市公司A公司2011年以非公开发行股份的方式向B集团(第三方)收购了C业务,此项资产重组符合《重组管理办法》所定义的重大资产重组,需要编制2010年12月31日及2011年6月30日的备考资产负债表、截至2010年度及2011年6月30日止的备考利润表、备考现金流量表及备考股权权益变动表。C业务的相关可辨认净资产于2010年1月1日的账面价值为10亿元;以2011年6月30日为评估基准日评估认定的公允价值为12亿元;以2010年1月1日为评估基准日评估认定的公允价值为12.5亿元;利用2011年6月30日的评估值(即12亿元),考虑2010年1月1日至2011年6月30日期间折旧及摊销等影响,倒推出2010年1月1日的公允价值为12.4亿元。那么,在上市公司A公司编制的备考财务报表中,应当如何核算C业务在备考财务报表的最早期间(即2010年1月1日)的入账价值?我们注意到实务中普遍存在以下三类理解：
由于企业会计准则对于如何编制备考财务报表没有明确的规定,因此,从判断准则合规性的角度出发,上述三种类型应当如何取舍尚无定论。但是,如果我们回归备考财务报表的基本原则,鉴于备考财务报表是出于重组目的,由报告主体假设重组交易于财务报表的最早期间已经完成来模拟编制,以说明重组交易对报告主体财务状况、经营成果及现金流量的影响。
那么,类型3不考虑任何公允价值调整的操作方式,实际上并不能达到模拟交易结果的目的。而类型1及类型2均考虑了公允价值的调整,只是两者的角度和出发点不同。理论上,在宏观环境和重组业务所属的行业未发生较大波动,重组业务在两个评估基准日(上例中为2010年1月1日及2011年6月30日)没有重大变化且两个评估基准日之间间隔并不很长的情况下,类型1及类型2的会计处理结果应当不会出现重大差异。但关键是,管理层应当在备考财务报表的编制基础中将其如何进行公允价值调整的过程和所考虑的因素进行清晰、详细的披露,提请报表使用者关注。
资产负债表期后事项
一般而言,在编制一般通用的财务报表时,确定资产负债表的日后事项对财务报表的影响并不会引起过多的争议。然而,在编制备考财务报表时,却往往会出现一些复杂的情况。
我们继续引用上段所述的例子,假设A公司2010年度的法定审计报告在2011年3月15日经股东大会批准后报出。A公司2010年度聘请D公司为其提供产品的广告内容设计及推广服务,但2010年10月A公司及D公司对于D公司所提供的广告的内容和设计的质量产生争议,A公司要求拒付D公司广告服务费。D公司向A公司提起诉讼,要求A公司如约支付广告服务费。在A公司2010年度的法定审计报告批准报出日(即2011年3月15日)之前,诉讼尚未取得明显的进展。A公司管理层经过审慎评估掌握的事实证据以及代表律师的专业法律意见,认为其败诉的可能性非常低,因此在其2010年度的法定财务报表中,除进行相关披露外,并未计提任何的预计负债。然而,当A公司于2011年9月编制备考财务报表时,经法院判决,A公司应当向D公司支付服务费及名誉赔偿费共计500万元。那么,在A公司2010年的备考财务报表中,是否应当进行确认和计量?
我们认为,A公司应当将500万调整计入2010年的备考利润表中,然而,这并不是“事后诸葛亮”,而是基于资产负债表日后事项发生时点的详细分析。资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项两种类型：资产负债表日后调整事项,是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项;资产负债表日后非调整事项,是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。本例中,A公司和D公司发生争议的事项发生于资产负债表日之前(即,2010年12月31日之前),2011年9月的法院判决为这一事项提供了进一步的证据。因此,应当就这一事项进行相应的调整,反映在2010年的备考财务报表中。如果该事项发生在2010年之后,则不应当进行相应的调整。
总而言之,由于企业会计准则尚未针对备考财务报表进行明确的规定,导致实务中往往会出现许多存在争议的问题。企业应当结合其自身的情况、重组交易的具体方案、证监会及交易所的适用规定等方面进行综合考虑,以备考模拟的结果不会误导报表使用者对重组交易的理解为大前提进行编制,并将模拟编制中运用的各种假设和前提条件详细、清楚地披露于备考财务报表中,提请报表使用者关注。
作者分别系普华永道审计部合伙人、审计部高级经理人
借“营改增”契机挺进生产性服务业
新税改为企业扩大客户来源，提高服务性产业的档次、规模和经营管理水平，走出去向更专业的生产性服务业发展创造了条件
从2012年1月1日起，上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。
这波税改将2009年全面实施的增值税转型改革范围，从制造业扩大到交通运输业和部分现代服务业。
在新税制下，上海的许多企业面临挑战，也迎来机遇。本期《上海国资》专访了上海华谊集团财务总监常清，以华谊集团为实例讨论了在“营改增”新制度下，把握时机发展生产性服务业的一些思考。
新税政直接牵动企业转型
《上海国资》:您如何看待营业税改增值税对相关行业企业发展的整体影响?
常清:我认为营业税改增值税，总体来看，对服务性企业肯定是有利的。新税制将有助于消除目前对制造型企业和服务型企业分别征收增值税与营业税所产生的税制不统一、不连贯问题，通过优化税制结构、减轻税收负担，为深化产业分工和加快现代服务业发展提供良好的制度支持，可以促进经济发展方式转变和经济结构调整。
不可忽视的是，这一政策对像华谊这样的制造型集团发展生产性服务业是非常有利的。除了传统的制造生产以外，我们还在发展一个很大的业务板块——生产性服务业。新税制让我们可以更专业地、更有条件地发展现代物流、信息服务、工程总承包，做大我们的外包服务市场。
《上海国资》:华谊作为一个大产业集团，此轮税改对它最直接的影响是什么?
常清:税改对我们这样的大产业集团来说，最大的好处就是：降低了主辅分离的成本。营业税改增值税之前，集团有个下属公司的物流费用每年超过1亿元，如果全部外包给物流公司，就要新增加营业税600多万元，而在企业内部自己做，这笔税收是不会产生的，结果谁也不想承担该项费用，只好采用内部结算的方法解决。这不是市场化的做法，亦造成了内部之间的账务不清，致使集团的生产性产业无法做大做强。
营改增之后，通过相互抵扣部分税收，有利于将生产性服务业从主业中剥离出来，大大降低了主辅分离的成本。
生产性服务业借机壮大
《上海国资》:从集团剥离出来的生产性服务业中，哪一块比重较大，未来如何发展?
常清:集团涉足生产性服务业之初，只是为集团旗下的企业服务，这轮税改却为我们扩大客户来源，提高服务性产业的档次、规模和经营管理水平，走出去向更专业的生产性服务业发展创造了条件。
比如像我们这样企业的进项税额能让一些客户得到抵扣而减少实际成本支出，在同等服务质量与收费的情况下，有利于我们巩固与发展客户资源。不仅如此，还极可能因价格和区域的双重优势，赢得一些税改试点地区以外的客户。
生产性服务业被剥离出来以后，占比重较大的一块当属我们的物流业。借此机会，华谊集团不仅把原来的物流资源整合到一起，成立了自己的物流公司，而且开始试水“嵌入式”物流的模式。
嵌入式物流实质上是在第三方物流发展中形成的一种新的商业模式，它是在协作式物流模式的基础上集成物流的多种功能——比如仓储、运输、配送、信息处理和其他一些物流的辅助功能(例如包装、装卸、流通加工等)，与需求企业组建完成各相应功能的部门，综合第三方物流的优势大大扩展物流服务范围，完整或者部分地介入企业的生产经营。
作为一种技术密集的模式，目前华谊已经开始在设备、DCS控制系统、PLC监控系统等项目不断加大投资力度。华谊物流公司管理的资产已达6亿元，并拥有了3个万吨级码头。实施主辅分离后，我们物流服务的对象也发生了变化，开始利用各种资源为社会上的企业甚至跨国企业服务，比如化工园区内的拜尔、巴斯夫、赢创德固赛等国际企业都是我们的重点服务对象。这在一定程度上也驱使我们不断提高了服务技术和服务质量。
“服务+技术+设备”成为我们向嵌入式物流模式发展的三个有力的抓手。
《上海国资》:您提到发展嵌入式物流对企业集团的信息化水平要求很高，华谊是否有自己专业的信息技术支撑团队，又是如何利用这一资源的?
常清:信息服务业其实也是华谊集团要发展的生产性服务业中的重要一块。从我们要逐步建立嵌入式物流可以看出，我们拥有扎实的信息化技术支撑团队。
2011年，华谊通过对旗下各个企业信息部资源和人员的整合，专门成立了信息公司，现在已拥有近60名专业人员，负责承担华谊集团所有信息的整合、分类、集成、管理工作，我们要以信息化高水平发展带动整个企业集团的工业化发展。
同时，税改也促使生产性企业更愿意实行信息服务外包而获得成本优势，给了我们信息公司更多的业务来源，比如最近就中标了一家企业近1000万元的信息化项目。
从接收订单到购买服务器，再到建立数据中心，最后到建成服务中心，整个信息化系统的建立，信息公司整体团队合作紧密，技术水平和工作效率都提到了一个新的高度。还利用税改优惠通过部分纯劳务比如像布网线等项目的再分包，深入推进细分市场。随着业务总量的不断扩展，我们有信心把外包市场做得更强、更大。
财务管理要紧跟税制转变
《上海国资》:您认为在新的税收制度下，企业的财务管理关键要抓住哪些点?
常清:企业的财务管理必定是根据不同时期的政策制度不断更新变化的。一位真正的财务管理人员，在新税制度改革下，关键要做到以下几点：
首先，要学会识透政策。不仅在于发现新税政下，企业管理发展的商机，更在于懂得如何防范新税政下的风险。
其次，要把握转换的过程。由于增值税和营业税的制度差异，仅在上海地区的部分行业实施，企业集团财务管理要切实做好衔接工作，特别是处理好不同业务之间的税制衔接，对纳税人从事混业经营的，要分别在适用税种、适用税率、起征点标准、计税方法、进项税额抵扣等方面，作出细化处理规定。
再者，财务管理人员要帮助经营者扬长避短，发挥企业在新税制度下的优势，为企业生产经营降低税负。比如一些可以开增值税发票的项目，就应该改开增值税发票。
最后，还应该重视税负补贴政策。在试点地区内的企业的财务管理者都应该重视税负补贴的申请，现在上海初步确定符合规定的企业可以每年申请一次税负补贴，财务管理者应该时刻关注这个政策的推进。
《上海国资》:您认为营改增改革后，企业集团在税务方面面临的最大的问题是什么?
常清:对我们企业集团来说，总体上是利大于弊。就我们发展生产性服务业的过程来说，遇到的最大的难题是不同地区之间的税制衔接问题。特别是物流业，我们开出的发票，在非试点地区的外地不能抵扣。不过,每项新的制度改革都有一个过渡的过程，现在国家正在制订一些过渡性政策，来完善不同地区的税制衔接。我认为，未来至少应在长三角地区推行新税制度，再逐步推广到全国。
财务公司:推动集团企业资金高效管控
从国际化企业发展历程来看，产业资本与金融资本的有效融合是资本积累的有效途径，也是集团企业保持可持续发展的关键，而财务公司在其中发挥了不可或缺的作用。全球500强企业中，2/3以上均设立了财务公司，为集团提供特定的金融服务
资金管理是业界“老生常谈”的一个话题，如何将高效的资金管控落到实处是不同规模企业都需要面临的问题，尤其对大型集团企业来说，更需要从战略层面重视资金管理，这也带动了国内财务公司成立的热潮。
在国家鼓励大型企业集团化、规模化发展的背景下，作为集团公司内部各企业筹资和融通资金的重要平台，财务公司的数量及规模在近年来不断扩大，并且涉及石油、化工、钢铁、电力、煤炭等关乎国计民生的重要行业。目前，国内已有110多家企业成立了财务公司，不仅在企业资金集中管理、产融结合等方面发挥了重要作用，同时也成为我国金融市场上不可忽视的重要力量。
财务公司成立之前，集团公司成员单位之间不发生借贷关系，经常出现有些成员单位资金十分紧张，而有些成员单位却资金闲置的状况，导致集团内部筹资效率降低，资金流通成本提升，以及资源的极大浪费，甚至在很大程度上制约了企业改革的步伐。
自1987年央行批复建立东风汽车财务有限公司以来，一些大型集团企业相继设立财务公司，并且探索出一条具有中国特色的产业资本与金融资本相结合的发展道路。财务公司在盘活企业内部资金、增强集团企业融资能力、促进产业结构和产品结构调整等方面起到了积极的推动作用，尤其是在大型集团企业资金管理方面，财务公司更成为不可或缺的重要力量。
推动资金优化配置 高效掌控资金风险
资金是集团企业的核心资源，如何合理有效利用资金，从而在降低资金管理风险及成本的同时，提升企业投融资能力，是增强企业可持续竞争力的关键。财务公司作为集团企业资金集中管理的平台，对于优化资源配置，提高风险管控能力具有重要作用。
与一般企业资金结算中心不同，财务公司成立后，集团公司及部分成员单位都成为其股东，在一定程度上可以集中各成员单位的资本，实现一体化经营;同时，财务公司可以运用金融手段将集团公司成员单位的闲散资金集中统筹安排，加快成员单位之间资金流通的速度，从而提高集团公司资金的使用效率，并从整体上降低集团公司的财务费用，达到集团企业资金优化配置的目的。
另外，在集团公司的统一安排下，财务公司可以为集团内的任何一家成员单位提供金融服务，在此过程中对成员单位的资金流通也有了比较全面的了解。例如，财务公司对成员单位发放贷款时，贷前调查、贷中审查、贷后检查是必不可少的程序，通过上述程序，集团公司可以全面了解成员单位的生产经营及资金流通状况。因此，在发挥财务公司金融服务功能的同时，也可以加强集团企业资金风险管控。
以东风汽车有限公司为例，成立财务公司之前，集团在全国各地有30多个子公司，根据各自业务的发展需要设立银行账户，开展资金结算和银行融资等金融业务，这意味集团公司要管理几十个甚至上百个账户。由于客户的特殊性，公司账户相当分散，整个集团的资金管理存在着调控能力弱、预算预测力弱、资金风险高、财务费用高、效率偏低等一系列问题，直接影响到了东风汽车有限公司的发展。
而通过设立财务公司，东风汽车实现了总部一元化的资金管理，加强了针对子公司资金流通的集中管理，在提高资金透明度的同时也增强了防范资金风险的能力。与此同时，由于财务公司对集团子公司资金的统筹安排，企业富余资金得到了充分利用，在提高资金使用效率的同时，有效压缩了有息负债，降低了财务成本。集团资金得到了更高效的掌控，也加快了整体战略发展的步伐。
资金高效利用 助力企业产融结合
作为集团企业内部的金融机构，财务公司可以为集团企业及成员单位进行直接融资提供保障，根据新的《企业集团财务公司管理办法》，允许财务公司发行中长期债券、进行同业拆借等直接融资方式。财务公司自身的金融属性以及对于集团公司战略发展的深刻理解，无疑有助于增强集团企业的投融资能力，也开拓了融资渠道。
从目前情况来看，财务公司为集团成员单位提供的金融服务，包括：存款、贷款、结算、担保和代理一般银行业务;经银监会批准，还可以开展证券、信托投资等业务。另外，根据集团企业的发展战略和生产经营特点，也可以开展票据、买方信贷等新业务。更为关键的是，借助财务公司这个资金集中管理平台，有利于加强资金风险管控及投融资决策，为企业的产融结合探索出更适合的道路。
以中粮集团为例。通过成立财务公司，中粮集团搭建起产融结合的最佳业务实践平台。财务公司充分介入企业融资渠道、融资结构、负债优化与资产整合等领域，发挥自身金融机构的特性，提供了一系列创新性的金融专业服务，比如外汇结售汇业务、供应链票据融资等，并开展同业拆借、信贷资产回购、票据转贴现融资、银行间外汇买卖、财务公司债券等业务，从而有力支撑了中粮全产业链的发展战略目标，确保了集团整体利益的实现。
中国企业走出去的过程中，加强境外资金管理及投融资决策也显得至关重要。通过财务公司的境外资金集中管理业务，可以发挥金融机构的优势，实现账户集中和信息集中。也可以借助财务公司的网银平台，监控境外成员单位的资金信息，从而保障境外资金流通的安全、规范、及时和高效，更好地服务于中国企业在国际市场上的开发拓展及投融资决策。
面临国际化、资本化竞争的新趋势，中国企业资金管理方面与国际巨头相比还有一定差距。从国际化企业发展历程来看，产业资本与金融资本的有效融合是资本积累的有效途径，也是集团企业保持可持续发展的关键，而财务公司在其中发挥了不可或缺的作用，全球500强企业中，2/3以上均设立了财务公司，为集团提供特定的金融服务。
以科技金融模式 解企业燃眉之急
——浦发银行推出合同能源管理融资
浦发银行合同能源管理未来收益权质押贷款，主要针对在市合同能源管理指导委员会办公室申报通过，并已获得相关财政补贴的合同能源管理项目，由浦发银行以“未来实现的收益”质押的方式向企业提供专项贷款，即按照该项目未来收益的一定比例、提前将该项目未来的收益以贷款的形式一次或分次发放给企业
上海ABC能源回收(上海)有限公司(化名)是一家从事清洁技术、能效设备、节能减排行业余热回收的科技型企业，近年来业务发展迅速，同时承接了几个合同能源管理项目。但因其采购工程设备及原材料需要全额支付货款，前期投入很大，而已完成的合同能源管理项目收益回收期较长，遂出现了资金缺口，由此阻断了新业务的开发和公司发展。
比如，其与镇江D化工发展有限公司(化名)签订的30万吨/年硫磺制酸装置低温余热回收(HRS)改造项目合同工程，合同总金额为5000万元。工程现已竣工并通过了验收，但是根据合同，企业需要一年时间才能逐步收回全部款项。而该企业作为节能环保业内科技企业，与大部分科技型中小企业一样，抵押物不足，银行融资面临诸多困难，面对资金流紧张的局面，企业主心急火燎。
正当其时，浦发银行推出的合同能源管理融资项目伸出援手，为客户匹配了未来一年该合同能源管理项目收益权质押贷款：以担保方式为客户与镇江D化工发展有限公司签订了30万吨/年硫磺制酸装置低温余热回收(HRS)改造项目合同工程回笼款项;又结合客户的需求和企业发展情况，为企业匹配了短期流动资金贷款授信额度840万元，贷款期限一年，为企业解了燃眉之急。
何为合同能源管理
节能环保产业是一个应时代需求而生的新兴产业，几乎渗透于经济活动的所有领域，它以有效缓解经济社会发展所面临的资源、环境瓶颈制约为目标，力促产业结构升级和经济发展方式转变。
到2020年，节能环保产业将成为我国国民经济的支柱产业，并发挥出引领经济社会发展变革的重要作用。中国目前正处于经济社会发展的战略转型期和全面建设小康社会的关键时期，工业化城镇化加速发展，面临着日趋紧迫的人口、资源、环境压力，现有经济发展方式、经济结构状况的局限性使资源环境矛盾越来越突出。面对资源和环境的巨大压力，“十二五”规划纲要提出，单位国内生产总值能源消耗要降低16%。主要涉及节能、环保和资源循环利用的节能环保产业，要求以能效提高和加大减排力度为目标，为缓解我国资源、环境瓶颈制约提供产业支持。正是基于上述社会及环境意义，节能环保产业正在开启全新的需求空间。
合同能源管理是合同能源管理公司(EMC)通过与客户签订节能服务合同，为客户提供包括：能源审计、项目设计、项目融资、设备采购、工程施工、设备安装调试、人员培训、节能量确认和保证等一整套的节能服务，并从客户进行节能改造后获得的节能效益中收回投资和取得利润的一种商业运作模式。在合同期间，EMC与客户分享节能效益，在EMC收回投资并获得合理的利润后，合同结束，全部节能效益和节能设备归客户所有。
合同能源管理融资方式
合同能源管理作为一种节能新机制，经过这些年的发展，已经形成了可观的行业规模和一批具有核心技术、具有自主知识产权的科技型中小企业群体。这些企业大部分处于成长期，规模不大，且轻资产、无抵押，但却普遍面临着发展期所需要的必要金融支持。如何为这一部分企业提供服务，支持国家的节能产业发展，浦发银行合同能源管理项目收益权质押贷款给出了新的探索。
通常的合同能源管理项目，前期一次性投入较大，而项目收益回笼期限较长，往往长达数年。因此，节能环保企业会因项目收益回笼较慢而遭遇资金周转问题，继而缺乏足够的资金承接新的合同能源管理项目，甚至难以维持日常经营周转，企业发展因此受到很大的限制。
浦发银行合同能源管理未来收益权质押贷款，主要针对经市合同能源管理指导委员会办公室申报通过，并已获得相关财政补贴的合同能源管理项目，由浦发银行以“未来实现的收益”质押的方式向企业提供专项贷款，按照该项目未来收益的一定比例、提前将该项目未来的收益以贷款的形式一次或分次发放给企业。贷款期限视项目的收款期限而定，以该项目的未来收益作为贷款的还款来源。采用合同能源管理业务模式的节能环保企业，可以从浦发银行提前获得未来数年才能全部收回的项目收益，并投入到企业承接的新项目中，解决了企业发展中可能遇到的资金周转问题，从而加快发展步伐。
致力于为中小企业提供“及时雨”
浦发银行合同能源管理项目收益权质押贷款是“浦发科技金融模式”众多创新产品案例中的一个。
目前，科技中小企业群体急需一个针对该群体的整体金融服务解决方案。因为科技型中小企业，具有所处发展阶段早、规模小、实力弱、风险高等特点。它们在快速成长的阶段中，依靠自身积累难以满足其资金需求，外部融资往往成为必由之路。
“浦发科技金融模式”就是在这样的背景下应运而生的，目前这一创新模式下的批量产品已经使大量的科技型中小企业受益，许多受惠的科技型中小企业主亲切地称其为 “及时雨”。
“浦发科技金融模式”已成浦发银行成长型企业金融服务品牌的重要组成部分，该行正努力整合其在股权基金、绿色金融、现金管理等领域的优势，力争为科技型中小企业提供全方位金融服务，提升客户的忠诚度。“浦发科技金融模式”的出现是银行根据自身优势需求差异化竞争的实质性举措，也是银行履行社会责任、助力实体经济发展的良好案例。
浅析企业境外所得税收抵免制度
企业管理者应及时关注境外所得税收抵免政策的发展和要求，深入了解其计算机制和对企业整体经营状况的影响，在筹划境外投资时，综合考虑各种因素以实现企业利润最大化
文‖黄亚坦 刘晶芳 叶永青
中国企业“走出去”是近年来中国经济发展趋势中的热点。对于企业管理者而言,在走出去过程中,准确理解境外所得税收抵免制度不仅是企业税务管理的需要,更是设计有效的境外投资架构、实现企业税后利润最大化的前提。
居民企业境外所得税收抵免简介
1.居民企业境外所得税收抵免简介
根据新企业所得税法规定,居民企业取得的境外所得已在境外缴纳的所得税税额,可以从其当期应纳税额中抵免。
2.直接抵免和间接抵免相结合的抵免方式
直接抵免一般主要适用于企业就来源于境外的股息、红利等权益性投资所得、利息、租金等消极所得在境外被源泉扣缴的预提所得税以及来源于境外的直接经营性所得所负担的境外税款。
间接抵免是指境外企业就其所得缴纳的外国所得税额中由我国居民企业就其分得的股息性质的所得间接负担的部分在我国的应纳税额中抵免。间接抵免制度是新企业所得税法引入的,第一次为消除经济性双重征税确立的法律依据。
3.分国不分项的限额抵免方式
境外所得税收抵免限额为该项所得依照下述公式计算的应纳税额,超过抵免限额的部分,可以在以后5个年度内,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：
抵免限额=中国境内、境外所得依照税法规定计算的应纳税总额×来源于某国(地区)的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额
上述规定确立了现行境外所得税收抵免制度的框架。以境外某子公司(适用所得税率为20%)取得税前利润100,在所在国完税后全部作为股息分配给其中国母公司(适用所得税率为25%)为例,假设子公司所在国对股息征收10%的预提所得税,如不存在境外所得税收抵免,总税负(包括母、子公司企业所得税和母公司在子公司所在国缴纳的预提所得税)将为48;如存在直接抵免而没有间接抵免,总税负将为40;如存在直接抵免和间接抵免相结合,总税负仅为28。
企业境外所得税收抵免计算步骤
案例：某中国公司A及其下属公司架构如下图所示：
假设：
1)E在2009年所得为1000,税后利润全部分配;B、C、D公司2009年没有其他所得,税后利润全部分配;分公司F2009年所得100,税后利润没有汇回A公司;除上述境外所得之外,A公司2009年没有其它所得;2)B、C、D国的纳税年度和抵免方式与中国相同(分国三层间接抵免);3)各公司所在国的企业所得税率和股息预提所得税率如表1所示：
国家企业所得税率预提所得税率
A公司2009年度在中国应缴纳的企业所得税计算步骤如下：
1.境内所得的应纳税所得额和分国(地区)的境外所得的应纳税所得额
各层公司取得的所得、在所在国缴纳的所得税和相应的预提所得税如表2所示：
公司来源于境外所得企业所得税预提所得税
企业应按照企业所得税法的规定计算境内所得的应纳税所得额和分国(地区)的境外所得的应纳税所得额。
根据前述规定,A公司2009年境内所得的应纳税所得额为0,来源于B国的应纳税所得额为1000×70%×50%×100%=350,来源于C国的应纳税所得额为1000×60%×10%×100%=60,来源于D国的应纳税所得额为100。
2.分国(地区)别的可抵免境外所得税税额
可抵免境外所得税税额,是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。具体来讲,包括以下情况：
1)直接抵免。A公司可直接抵免的境外所得税税额包括在B国被扣缴的预提所得税13.49、在C国被扣缴的预提所得税2.31和在D国就分公司F所得缴纳的所得税20。
2)间接抵免。间接抵免限于直接或者间接持有20%以上股份的三层外国企业,为了确定合理抵免范围,必须合理确定符合规定的外国企业及对应的负担税额,根据上述分析可以知道,A公司可以间接抵免的境外所得税额包括:
● 从B公司取得的股息中从最低一层外国企业(E公司)起逐层计算的属于由上一层企业负担的税额;
● 从C公司取得股息中从最低一层外国企业(C公司)起逐层计算的属于由上一层企业负担的税额。
综上,A公司分国别的可抵免境外所得税额为：
B国可抵免境外所得税额=13.49+215.05=228.54
C国可抵免境外所得税额=2.31+9.9=12.21
D国可抵免境外所得税额=20(没有间接抵免)
关于可抵免境外所得税税额,需要注意的是：
1)可抵免的境外所得税税额必须是应当缴纳且已实际缴纳的企业所得税性质的税款,不包括错征的税款、滞纳金罚款等;2)间接抵免适用的外国企业层级一般为三级;3)税收饶让。
符合条约或相关法律法规规定的境外免税或减税数额可用于办理税收抵免。
3.分国(地区)别的境外所得税的抵免限额
企业应分国(地区)别计算境外税额的抵免限额。
4.实际可抵免的境外所得税税额
在计算抵免税额时,企业在境外一国(地区)当年发生的符合规定的所得税税额低于所计算的该国(地区)抵免限额的,应以该项税额作为境外所得税抵免额从企业应纳税总额中据实抵免;超过抵免限额的,超过的部分允许从次年起在连续5个纳税年度内,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。
据此我们计算A公司不同境外所得来源国的实际可抵免所得税税额为：
实际可抵免的B国所得税额=87.5(可结转的余额为：228.54-87.5=141.04)
实际可抵免的C国所得税额=12.21(<15)
实际可抵免的D国所得税额=20(<25)
5.实际应缴纳的境内企业所得税
A公司实际应缴纳的企业所得税额为：
(0+350+60+100)×25%-87.5-12.21-20=7.79
由以上计算过程可见,境外所得税收抵免的计算和操作流程较为复杂。而如果未能准确计算抵免企业将面临双重征税的风险。因此,准确理解境外所得税收抵免制度是境外投资管理的重要内容。
简易办法
125号文还规定了在两种情况下,经企业申请,主管税务机关核准,可以采取简易办法对境外所得已纳税额计算抵免,并对简易办法的适用范围也作出了规定。
从上文可见,境外所得税收抵免制度在具体执行时具有一定的难度。企业管理者应及时关注境外所得税收抵免政策的发展和要求,深入了解其计算机制和对企业整体经营状况的影响并作出合理应对,以实现企业利润最大化。
作者系德勤中国技术中心成员
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